*LEX nr 2393224.

T eza glosowanego wyroku:

W przypadku zarządu spółdzielni stwierdzenie, że ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, obliguje zarząd do niezwłocznego zwołania walnego zgromadzenia, na którym powinna zostać podjęta decyzja co do dalszego istnienia spółdzielni (art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego). Niewypłacalność spółdzielni ma wynikać ze sprawozdania finansowego.

Stanowisko, które zajął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w uzasadnieniu glosowanego wyroku, zasługuje w pełni na aprobatę. Jednak do tezy ocenianego judykatu, która jest prawidłowa, trzeba zgłosić zastrzeżenie terminologiczne. Użyty bowiem w powyższej tezie wyraz „decyzja” sugeruje, że walne zgromadzenie podejmuje decyzję co do dalszego istnienia spółdzielni. Terminologicznie właściwe powinno być stwierdzenie, że walne zgromadzenie podejmuje uchwałę odnośnie do dalszego funkcjonowania spółdzielni. In principio tezy zauważalny jest również błąd językowy, dotyczący sformułowania „w przypadku zarządu spółdzielni stwierdzenie”. Właściwie sformułowana teza powinna rozpoczynać się od słów „w sytuacji, gdy zarząd spółdzielni stwierdzi”. Zdaniem glosatora treść tezy powinna brzmieć: „w sytuacji, gdy zarząd spółdzielni stwierdzi, że ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, jest zobowiązany do niezwłocznego zwołania walnego zgromadzenia, na którym powinna zostać podjęta uchwała odnośnie do dalszego istnienia spółdzielni (art. 130 § 2 Prawa spółdzielczegoUstawa z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze, tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1560 ze zm. (dalej: pr.sp.).)”. Z punktu widzenia praktyki prawidłowo sformułowana teza ma fundamentalne znaczenie, gdyż odzwierciedla istotę wyroku.

Celem niniejszej glosy jest wzmocnienie argumentacji zawartej w uzasadnieniu wyroku oraz rozwinięcie niektórych wątków tego uzasadnienia.

1. Glosowane orzeczenie zostało wydane w oparciu o niezbyt skomplikowany stan faktyczny. Przedstawienie głównych elementów tego stanu pomoże zobrazować tło problemu prawnego.

W dniu 30 grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał dziesięć decyzji, orzekając w nich o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. S. oraz J. M. – byłych członków zarządu spółdzielni – za jej zaległości oraz umorzył postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności J. S. za wskazane należności jako byłego członka zarządu spółdzielni. Spółdzielnia była wzywana do zapłaty należności, wystawiono również tytuły wykonawcze, jednak należności nie zostały zapłacone. Przeprowadzona egzekucja majątku spółdzielni okazała się bezskuteczna. Należy podkreślić, że sporządzony na dzień 30 marca 2007 r. bilans wartości aktywów i zobowiązań finansowych spółdzielni ujawnił, iż na dzień 31 grudnia 2006 r. ogólna wartość aktywów spółdzielni wynosiła 912 113,33 zł i nie wystarczała na zaspokojenie wszystkich jej zobowiązań, które wówczas stanowiły 1 325 418,53 zł. Wszystkie wskaźniki rentowności spółdzielni za lata 2005– 2006 były ujemne. W okresie, w którym powstały powyższe zaległości, funkcję członków zarządu spółdzielni pełnili: J. M., A. S., a od 1 stycznia 2008 r. J. S. Zarząd spółdzielni miał już 30 marca 2007 r. wiedzę (wynikającą ze sporządzonego bilansu za 2006 r.) o tym, że problemy finansowe spółdzielni nie mają charakteru przejściowego. W związku z tym termin 14 dni do zwołania walnego zgromadzenia rozpoczął bieg 31 marca 2007 r. Obrady walnego zgromadzenia odbyły się w dniu 26 czerwca 2007 r. W porządku obrad tego gremium nie zamieszczono sprawy dalszego istnienia spółdzielni, jak również nie podjęto uchwały w tej kwestii.

Od decyzji wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. A. S. wniosła odwołanie do organu drugiej instancji. W dniu 18 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, jako organ drugiej instancji, utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji.

A. S. złożyła skargi do WSA w Krakowie na decyzje wydane przez organ drugiej instancji, w których zarzuciła m.in. naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowejUstawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. (dalej: o.p.).. Strona skarżąca wniosła nadto o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonych do skargi dokumentów – umów najmu lokali zawartych 16 maja 2014 r. i 1 lipca 2014 r. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skarg. W wyroku z 5 listopada 2014 r. WSA w Krakowie uznał, że skargi zasługują na uwzględnienie, jednocześnie podkreślając, że nie wszystkie argumenty strony skarżącej były zasadne. W ocenie Sądu pierwszej instancji organy dokonały błędnej wykładni art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczegoUstawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe, tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 2344 ze zm. (dalej: u.p.). w zw. z art. 130 i art. 137 Prawa spółdzielczego.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości. W odpowiedzi na skargę kasacyjną podatniczka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny, w dniu 22 września 2017 r., po rozpoznaniu na rozprawie skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 5 listopada 2014 r. w sprawie skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 18 czerwca 2014 r. nr (...) w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółdzielni:

1. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie,
2. zasądził od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 2490 zł (dwa tysiące czterysta dziewięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

2. W postępowaniu sądowoadministracyjnym, zwieńczonym wyrokiem Naczelnego  Sądu Administracyjnego z 22 września 2017 r., II FSK 1423/15, Sąd ten, a wcześniej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, przeprowadził analizę zagadnień o pierwszoplanowej doniosłości teoretycznej i praktycznej, a dotyczących prawidłowego określenia terminu niewypłacalności spółdzielni, a także odpowiedzialności zarządu spółdzielni za niezgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości spółdzielni.

Naczelny Sąd Administracyjny w komentowanym wyroku, zgodnie z przepisem art. 116a o.p. (w brzmieniu obowiązującym w kontrolowanym okresie), wyraził słuszne stanowisko, że za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 o.p. odpowiadają solidarnie członkowie organów zarządzających tymi osobami całym swoim majątkiem. Warto przy tym podnieść, że w spółdzielni organem zarządzającym jest zarząd (prezes i wiceprezes lub wiceprezesi). Funkcją tego przepisu jest stworzenie dodatkowego czynnika skłaniającego członków gremium zarządzającego osobami prawnymi do rzetelnego i fachowego pełnienia swoich obowiązków, w szczególności w zakresie zobowiązań podatkowych czy realizacji wymogów, wynikających z przepisów prawa upadłościowego i restrukturyzacyjnegoJ. Serwacki, Komentarz do art. 116a ordynacji podatkowej, (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz, red. H. Dzwonkowski, wyd. 7, Warszawa 2018, dostęp Legalis [4 stycznia 2018 r.].. W praktyce często się zdarza, że większość osób zasiadających w organie zarządzającym spółdzielnią nie ma wiedzy dotyczącej zakresu odpowiedzialności za zaległości podatkowe. W literaturze przedmiotu podnosi się, że członkowie organów zarządzających osobami prawnymi podlegają odpowiedzialności bez względu na to, czy rzeczywiście otrzymali jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, np. z tytułu wynagrodzenia za pełnioną funkcję lub z tytułu pozostawania w stosunku pracy z danym podmiotemA. Mariański, Odpowiedzialność członków organów zarządzających osób prawnych za zaległości podatkowe, „Monitor Podatkowy” 2005, nr 4, s. 25.. Przepis art. 116 a § 1 o.p. in fine odsyła do zasad odpowiedzialności unormowanych w art. 116 o.p. W dalszej części glosowanego wyroku NSA podaje literalne brzmienia art. 116 § 1 o.p., zauważając trafnie, że odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1 art. 116 o.p. obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków. Jak słusznie wyjaśnił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w judykacie z 16 listopada 2017 r., „wina w ujęciu art. 116 § 1 o.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań, jak i wina nieumyślna z powodu niedbalstwa, które zakłada brak świadomości, ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań w takim rozmiarze, który powoduje konieczność wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości”Wyrok NSA z 31 października 2012 r., II FSK 550/11, I SA/Rz 688/17, LEX nr 2403764..

Dalsze rozważania komentowanego wyroku NSA dotyczą interpretacji przepisu art. 130 pr.sp. Sąd podkreślił, że w świetle art. 130 § 1 pr.sp. ogłoszenie upadłości spółdzielni następuje w przypadku jej niewypłacalności. W komentowanym judykacie NSA słusznie przyjął, że jeżeli według sprawozdania finansowego spółdzielni ogólna wartość jej aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, zarząd powinien niezwłocznie zwołać walne zgromadzenie, w porządku obrad którego zamieszcza sprawę dalszego istnienia spółdzielni. Stanowisko takie skład orzekający oparł na literalnym brzmieniu § 2 art. 130 pr.sp.

W doktrynie prawa spółdzielczego występują dwa odmienne stanowiska dotyczące podstaw upadłości spółdzielni. Według pierwszego, prezentowanego przez P. Bielskiego, wyłączna przesłanka upadłości spółdzielni została unormowana w przepisach art. 130  pr.sp. Podnosi on, że ogłoszenie upadłości następuje w razie niewypłacalności spółdzielni. Natomiast za stan niewypłacalności przyjmuje jedynie sytuację, w której według sprawozdania finansowego spółdzielni ogólna wartość jej aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich jej zobowiązańSzerzej na ten temat zob. P. Bielski, Ogłoszenie upadłości spółdzielni w prawie polskim, „Przegląd Prawa Handlowego” 2001, nr 2, s. 33–41.. Przedstawiciele drugiego stanowiska uważają, że poza regulacją zawartą w art. 130 pr.sp., określającą w sposób ścisły podstawy ogłoszenia upadłości spółdzielni, uniwersalne podstawy do ogłoszenia upadłości spółdzielni unormowane są również w art. 10 i 11 u.p.Za powyższym stanowiskiem opowiadają się między innymi: G. Tylec, Statut spółdzielni i jego kontrola w postępowaniu o wpis do Krajowego Rejestru Sądowego, Difin, Warszawa 2012, s. 148; S. Gurgul, Upadłość spółdzielni mieszkaniowej, dewelopera i towarzystwa budownictwa społecznego. Komentarz, C. H. Beck, Warszawa 2012, s. 103. Z brzmienia tych przepisów należy wywieść, że upadłość ogłasza się w odniesieniu do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Autor glosy uważa za właściwe drugie z wymienionych stanowisk. Analiza orzecznictwa wskazuje także, że sądy przyjmują za właściwe drugie stanowiskoJako przykład zob. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1249/11, LEX nr 1298444..

Naczelny Sąd Administracyjny w ocenianym wyroku wskazał również, że pomimo niewypłacalności spółdzielni walne zgromadzenie może podjąć uchwałę o dalszym istnieniu spółdzielni, jednocześnie wskazując środki umożliwiające wyjście ze stanu niewypłacalności. Natomiast w świetle właściwego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o postawieniu spółdzielni w stan upadłości zarząd spółdzielni zobowiązany jest niezwłocznie zgłosić do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości.

W uzasadnieniu wyroku będącego przedmiotem glosy zasygnalizowano, że do postępowania upadłościowego w sprawach nieunormowanych przepisami ustawy Prawo spółdzielcze stosuje się Prawo upadłościowe. W odniesieniu do tej kwestii w poglądach doktryny podnosi się, że upadłość spółdzielni jest procesem złożonym i skomplikowanym. Unormowanie instytucji upadłości spółdzielni zawarte w przepisach ustawy Prawo spółdzielcze nie ma kompleksowego charakteru. Dlatego też ustawodawca w przepisie art. 137 pr.sp. zaznaczył, że do postępowania upadłościowego w sprawach nieuregulowanych ustawą Prawo spółdzielcze stosuje się przepisy Prawa upadłościowegoT. Dąbrowski, Upadłość spółdzielni, „Edukacja Prawnicza” 2014, nr 4, s. 33–34..

W judykaturze ukształtował się pogląd, zgodnie z którym należy doszukiwać się w określeniu „niezwłocznie zwołać” (zawartym w art. 130 § 2 pr.sp.) powiązań z treścią art. 21 ust. 1 u.p. Zgodnie z obecnie obowiązującą treścią tego przepisu dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Należy pamiętać, że w czasie wydawania glosowanego wyroku przepis ten zakreślał 14-dniowy termin na zgłoszenie przez dłużnika do sądu wniosku o upadłość.

Kluczowym dylematem, z którym przyszło się zmierzyć Sądowi w ocenianym wyroku, jest prawidłowe ustalenie, kiedy wystąpiła sytuacja niewypłacalności spółdzielni. Określenie tego momentu jest ważne z tego względu, że od tego czasu zaczyna się bieg terminu zgłoszenia upadłości, o którym traktuje art. 21 ust. 1 u.p., a także z tego powodu, że niezwołanie walnego zgromadzenia w odpowiednim czasie, trybie, z odpowiednim porządkiem obrad, w którym będzie mieścić się kwestia dalszego istnienia spółki, przesądza o winie członków zarządu w niezgłoszeniu upadłości „we właściwym czasie”. Warto wspomnieć, że zarząd jest organem najlepiej zorientowanym w sytuacji  finansowej spółdzielni i do jego obowiązków należy nieustanne czuwanie nad jej płynnością finansowąP. Pogonowski, Upadłość spółdzielni – podstawowe problemy prawne, (w:) H. Cioch, ks. A. Dębiński, J. Chaciński (red.), Iustitia Civitatis Fundamentum. Księga pamiątkowa ku czci Profesora W. Chrzanowskiego, Lublin 2003, s. 102–103..

Użyty w art. 21 ust. 1 u.p. zwrot „zgłoszenie w sądzie wniosku” w odniesieniu do spółdzielni zastępowany jest przez obowiązek zwołania walnego zgromadzenia z postawieniem w porządku obrad sprawy dalszego istnienia spółdzielni. Prezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wyroku Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z 7 października 2014 r.III AUa 58/14, LEX nr 1659125.

Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 art. 21 u.p., spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami. Stanowi o tym expressis verbis ust. 2 powyższego przepisu.

W uzasadnieniu komentowanego wyroku NSA nie ma żadnej wzmianki na temat trybu zwołania i procedury podejmowania uchwał przez najwyższy organ spółdzielni, jakim jest walne zgromadzenie. Omówienie przez glosatora tych kwestii uczyni wywód Sądu pełniejszym.

Trzeba podkreślić, że podczas obrad walnego zgromadzenia spółdzielni najdonioślej urzeczywistnia się zasada samorządności spółdzielczej. Doktryna wskazuje, że przez zwołanie walnego zgromadzenia spółdzielni należy rozumieć złożenie oświadczenia woli zawierające oznaczenie czasu (przez wskazanie dnia, godziny) i miejsca, w którym ma się odbyć walne zgromadzenie, oraz podanie szczegółowego porządku obradM. Wrzołek-Romańczuk, K. Pietrzykowski, Dopuszczalność odwołania walnego zgromadzenia, „Przegląd Prawa Handlowego” 2000, nr 12, s. 4.. Ustawodawca nie doprecyzował w przepisach ustawy Prawo spółdzielcze ani formy, w jakiej ma być sporządzone zawiadomienie o zwołaniu walnego zgromadzenia, ani terminu, w którym ma być ono doręczone zainteresowanym. Kwestie te muszą być precyzyjnie ujęte w postanowieniach statutu spółdzielni. W praktyce sposób oraz terminy powiadomień mogą być różne (listem poleconym, przez wywieszenie na tablicy ogłoszeń oraz w miejscowej prasie).

Zważywszy na treść art. 41 § 1 pr.sp., walne zgromadzenie może podejmować uchwały wyłącznie w kwestiach objętych porządkiem obrad podanym do wiadomości członków w terminach i w sposób określony w statucie. Uchwały podejmowane są zwykłą większością głosów, w obecności co najmniej połowy uprawnionych do głosowania w trybie jawnym, chyba że ustawa Prawo spółdzielcze lub postanowienia statutu stanowią inaczejZob. wyrok SA w Warszawie z 20 kwietnia 2000 r., I ACa 1476/99, OSA 2001, nr 6, poz. 34.. Podjętą przez walne zgromadzenie zostanie uznana uchwała w sytuacji, gdy opowie się za nią wymagana zgodnie z ustawą Prawo spółdzielcze i statutem większość osób tworzących ten organ. Osoby przegłosowane muszą się podporządkować woli większości (zasada majoryzacji)K. Pietrzykowski, Bezwzględnie nieważne uchwały walnego zgromadzenia spółdzielni (de lege lata i de lege ferenda), (w:) Z. Banaszczyk (red.), Prace z prawa prywatnego. Księga pamiątkowa ku czci Sędziego Janusza Pietrzykowskiego, Warszawa 2000, s. 206.. Jak stanowi art. 42 § 1 pr.sp., uchwały walnego zgromadzenia obowiązują wszystkich członków spółdzielni oraz wszystkie organy spółdzielni.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt komentowanego wyroku, należy podnieść, że NSA właściwie wskazał moment wystąpienia w spółdzielni stanu niewypłacalności. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że sporządzony na dzień 30 marca 2007 r. bilans wartości aktywów i zobowiązań finansowych spółdzielni ujawnił, iż na dzień 31  grudnia 2006 r. ogólna wartość aktywów spółdzielni wynosiła 912 113,33 zł i nie wystarczała na zaspokojenie wszystkich jej zobowiązań, które wówczas stanowiły 1 325 418,53 zł. Zarząd spółdzielni miał już informację, w dniu 30 marca 2007 r., wynikającą ze sporządzonego bilansu za 2006 r., że problemy finansowe spółdzielni nie mają charakteru przejściowego. Analiza materiału dowodowego przez sąd jednoznacznie wskazała, że zarząd, mając wiedzę dotyczącą niewypłacalności spółdzielni, zwołał walne zgromadzenie dopiero na dzień 26 czerwca 2007 r. W porządku obrad tego gremium nie umieszczono sprawy dalszego istnienia spółdzielni. Członkowie tego organu podczas obrad również nie głosowali nad kwestią dalszego istnienia spółdzielni.

In concreto wynika, że zarząd spółdzielni, mimo wystarczającej wiedzy o trudnej sytuacji finansowej spółdzielni, nie zastosował trybu przewidzianego art. 130 pr.sp. W takim przypadku członkowie zarządu spółdzielni podlegają odpowiedzialności odszkodowawczej wobec wierzycieli spółdzielni za niezgłoszenie do sądu upadłości we właściwym czasie. Warto pamiętać, że w ciągu ostatnich lat zauważalny jest systematyczny spadek liczby spółdzielni funkcjonujących w Polsce. Główną przyczyną takiego stanu rzeczy jest ich niewypłacalność. Z uwagi na ten fakt glosowane orzeczenie jest istotne dla praktyki spółdzielczej, albowiem może stanowić „drogowskaz” dla członków zarządu w kwestii procedury prawnej w sytuacji zaistnienia niewypłacalności w spółdzielni.

Kończąc rozważania, glosator uważa za stosowne krytycznie ocenić wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który rozstrzygał powyższy spór prawny jako Sąd pierwszej instancji. Sąd ten zarówno błędnie zinterpretował materiał dowodowy, jak i dokonał błędnej wykładni przepisów art. 130 i 137 pr.sp.